Złożenie wniosku o interpretację może być uznane za próbę uniknięcia daniny. Opisane w nim sztuczne umieszczenie siedziby spółki powiązanej poza Polską może bowiem skutkować uzyskaniem korzyści sprzecznej z celem ustawy o VAT. 15 lipca 2016 r. weszła w życie klauzula przeciw unikaniu opodatkowania (art. 119a ordynacji podatkowej; dalej: o.p.), mająca na celu walkę z uchylaniem się od opodatkowania. Jednocześnie w o.p. wprowadzono dość szczegółowe regulacje dotyczące sposobu i zakresu zastosowania tej klauzuli.
Przepisów tych nie stosuje się jednak do podatku od towarów i usług (art. 119b § 1 pkt 4 o.p.). Nie oznacza to jednak, że w przypadku VAT uchylanie się od opodatkowania jest dopuszczalne. W ustawie o VAT wprowadzono bowiem podobną klauzulę, mówiącą o nadużyciu prawa (art. 5 ust. 4 i 5 ustawy o VAT).
Nowe przepisy
Zgodnie z art. 5 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku wystąpienia nadużycia prawa czynności, o których mowa w ust. 1 (m.in. dostawa towarów, świadczenie usług), wywołują jedynie takie skutki podatkowe, jakie miałyby miejsce w przypadku odtworzenia sytuacji, która istniałaby w braku czynności stanowiących nadużycie prawa. Zgodnie z art. 5 ust. 5 ustawy o VAT, przez nadużycie prawa rozumie się dokonanie czynności, o których mowa w ust. 1, w ramach transakcji, która pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miała zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.
Oba te przepisy zredagowane są dość zwięźle. Wynika to z tego, że koncepcja nadużycia prawa w zakresie VAT jest już od dłuższego czasu wykształcona przez orzecznictwo TSUE. W uzasadnieniu projektu ustawy wprowadzającej omawiane przepisy wskazano, że „Koncepcja ta jest wystarczająco kompletnym i nadającym się do stosowania w polskim porządku prawnym środkiem zwalczania nadużyć podatkowych w podatku od towarów i usług”. Jednym z wyroków NSA, w którym zastosowano tą koncepcję, jest orzeczenie w sprawie Welmory z 25 września 2015r. (I FSK 578/15). W tej sprawie zapadł też wyrok TSUE z 16 października 2014 r. (C-605/12).
Sprawa Welmory
Spółka cypryjska (Welmory LTD) jest operatorem serwisu aukcyjnego (w ramach którego uczestnicy mogą kupować tzw. bidy) i jedynym udziałowcem spółki polskiej (Welmory sp. z o.o.). Spółka polska złożyła wniosek o interpretację indywidualną, wskazując że zamierza zawrzeć ze spółka cypryjską umowę o współpracę w zakresie prowadzenia serwisu aukcyjnego. W ramach tej umowy polska spółka byłaby odpowiedzialna przede wszystkim za zapewnienie produktów, wystawienie ich na aukcji oraz sprzedaż, natomiast spółka cypryjska za techniczną obsługę serwisu. Na terenie Polski spółka cypryjska nie posiadałaby żadnej infrastruktury technicznej ani personelu, więc wskazano, że nie ma ona tu tzw. stałego miejsca prowadzenia działalności. Jest ona podatnikiem VAT na Cyprze, tam prowadzi działalność gospodarczą i odprowadza VAT należny. Polska spółka wskazała, że miejscem świadczenia (opodatkowania VAT) jej usług byłaby siedziba spółki cypryjskiej. Na rzecz kontrahenta cypryjskiego będzie zatem wystawiała faktury, na których nie będzie wykazywała VAT według stawki krajowej (zastosowanie mechanizmu „reverse charge”). Polska spółka zapytała czy VAT należny może zostać odprowadzony na Cyprze. W przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe (poprzez uznanie, że spółka cypryjska posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności) VAT należny powinien zostać rozpoznany w Polsce. Co więcej, usługi świadczone przez spółkę cypryjską na rzecz polskich konsumentów (sprzedaż bidów) byłyby opodatkowane polskim, a nie cypryjskim VAT. Takiego zdania był zarówno minister finansów, jak i WSA w Krakowie. Sprawa trafiła przed NSA.
Wniosek sądu
NSA, oddalając skargę kasacyjną Welmory Sp. z o.o., oparł rozstrzygnięcie właśnie na koncepcji nadużycia prawa. Powołując się na orzecznictwo TSUE (m.in. sprawy C-255/02 Halifax oraz C-196/04 Cadburry Schweppes plc i Cadbury Schweppes Overseas) NSA uznał, że złożenie wniosku o wydanie interpretacji przez spółkę polską było próbą nadużycia prawa. Działalność obu spółek, zdaniem NSA, stanowiłaby świadczenie kompleksowe, które w całości mogłoby być wykonywane przez spółkę polską. Rozdzielenie czynności w ramach tego świadczenia miało charakter sztuczny, a jedynym celem współdziałania obu spółek było uniknięcie należnego podatku krajowego. Z tego powodu sztuczne umieszczenie siedziby spółki powiązanej kapitałowo poza Polską skutkowałoby uzyskaniem korzyści podatkowej, której nie można było przyznać, ponieważ byłoby to nadużyciem prawa sprzecznym z celem przepisów ustawy o VAT.
podstawa prawna: ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 710 ze zm.)
podstawa prawna: ustawa z 13 maja 2016 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (DzU z 2016 r. poz. 846)
Zdaniem autora
Tomasz Napierała, doradca podatkowy w ABC Tax
Rozwiązania związane z uchylaniem się od podatku już są
Koncepcja nadużycia prawa w zakresie VAT funkcjonuje już jakiś czas. Dodanie nowych przepisów do ustawy o VAT w związku z wprowadzeniem do ordynacji podatkowej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania jest jedynie zaakcentowaniem faktu, że stosowne rozwiązania prawne związane z uchylaniem się od VAT już istnieją. Z tych względów przyszłe transakcje należy również rozpatrywać pod kątem wystąpienia potencjalnego nadużycia prawa w VAT. Polscy podatnicy powinni mieć to na uwadze.
Artykuł ukazał się w Rzeczpospolitej, 17.09.2016 r.